ASSOCIAZIONE RAGIONIERI COMMERCIALISTI
dell'Emilia Romagna
IL DOCUMENTO DI TRASPORTO
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Il presente studio viene proposto con l'auspicio
di fornire un valido strumento d'aiuto per la risoluzione delle
problematiche di natura fiscale che possono sorgere con la cessazione
dell'efficacia delle norme previste nel D.P.R. 627/1978 concernente
l'obbligo di emissione della bolla di accompagnamento a seguito
dell'emanazione del D.P.R. 472/1996.
E' assolutamente indispensabile però
ricordare che l'emissione di documenti di trasporto o consegna
non risponde solamente ad esigenze di carattere fiscale ma anche,
e soprattutto, ad esigenze di carattere civilistico quali la tutela
e la garanzia delle parti, nonchè ai fini di una corretta
gestione amministrativa.
E' quindi da valutare caso per caso l'opportunità
di continuare a certificare con documento di trasporto operazioni
che comunque ai fini della legislazione fiscale ne sarebbero esonerate
anche allo scopo di ottenere dalla controparte ricevuta dell'effettiva
consegna dei beni.
In attuazione delle disposizioni contenute
nell'art.3, comma 147, lett. d, della Legge 28/12/95 n. 549, e'
stato emanato il D.P.R. 14/8/96 n. 472 (G.U. 12/9/96 n. 214) concernente
la soppressione dell'obbligo della bolla di accompagnamento delle
merci viaggianti, obbligo previsto dal D.P.R. 6/10/78 n. 627.
Con l'abrogazione della bolla di accompagnamento
l'Italia si allinea alle posizioni degli altri Stati della U.E.,
completando così il processo di semplificazione gia' iniziato
con l'entrata in vigore dell'I.V.A. comunitaria (1/1/93) che aveva
di fatto esonerato dall'obbligo di emissione della bolla i trasporti
tra gli Stati membri (Circolare del Ministero delle Finanze n.
2/585001 del 5/1/93, e art. 10, comma 2 bis, D.L. 23/2/95 n. 41
convertito nella L. 22/3/95 n. 85).
La data di effetto delle disposizioni sull'abrogazione
della bolla e' il 27 settembre 1996, quindicesimo giorno successivo
alla pubblicazione del decreto 472/96 sulla Gazzetta Ufficiale.
Facendo scomparire la bolla d'accompagnamento,
e non sostituendola con altro documento di trasporto, al di la'
dell'opportunita'per le imprese di giustificare le consegne, si
sarebbe creato un vuoto normativo.
L'art. 21 del D.P.R. 633/72 (Fatturazione
delle operazioni), prevede al comma 4,..."Per le cessioni
di beni la cui consegna o spedizione risulti da documento di
trasporto o da altro documento idoneo a identificare i soggetti
tra i quali e' effettuata l'operazione ed avente le caratteristiche
determinate con decreto del Ministero delle Finanze, la fattura
puo' essere emessa entro il mese successivo a quello della consegna
o spedizione e deve contenere anche l'indicazione della data e
del numero dei documenti stessi."
Ecco quindi che ci soccorre il documento di
trasporto. Questi permette alle imprese di emettere ancora la
fattura differita, che senza documento di trasporto giustificativo
della consegna, non sarebbe piu' stato possibile spiccare, dovendo
per ciascuna operazione imponibile essere emessa fattura ai sensi
del comma 1 del citato articolo 21.
Oltretutto il "documento di trasporto"
e' anche idoneo a vincere le presunzioni di cessione e di acquisto
di cui all'art. 53 del decreto IVA (come evidenziato nei successivi
paragrafi).
Riepilogando il "documento di trasporto"
vale, ai fini fiscali:
- per avvalersi della fatturazione differita;
- per vincere le presunzioni di cui all'art. 53 del D.P.R. 633/72.
Vediamo ora di analizzare i vari casi in cui
si rende necessario rilasciare il cosiddetto "D.D.T."
(documento di trasporto) anche in relazione all'emissione di altri
documenti quali scontrino, ricevuta fiscale e fattura.
Fino al 26 settembre 1996, data di entrata in vigore del D.P.R. 472/96 i commercianti al minuto potevano emettere all'atto della consegna o spedizione del bene la bolla di accompagnamento integrata dal corrispettivo o la fattura accompagnatoria (art.12, comma 2, L. 30 dicembre 1991, n. 413) in alternativa all'emissione dello scontrino fiscale. Tale alternativa è venuta a mancare con la soppressione della bolla di accompagnamento e di conseguenza i commercianti al minuto che si avvalevano di questa disposizione sono stati costretti a rilasciare in ogni caso lo scontrino fiscale.
Dalla data del 21 Febbraio 1997, con l'entrata
in vigore del D.P.R. 696 del 21/12/1996 che recepisce le disposizioni
contenute nell'art. 3, comma 147, lettere e) ed f) della Legge
549/1995, il documento di trasporto, se integrato nell'ammontare
dei corrispettivi, consente nuovamente di evitare l'emissione
dello scontrino fiscale.
Sempre per effetto dello stesso D.P.R. 696/1997
lo scontrino fiscale diventa superfluo in caso di emissione di
fattura immediata ai sensi dell'art. 21 del D.P.R. 633/1972.
In conclusione, a partire dal 21 Febbraio
1997, i commercianti al minuto ed i soggetti assimilati potranno
certificare i corrispettivi alternativamente con una delle seguenti
modalità:
Il regolamento citato precedentemente prevede
l'emissione solo della fattura e non piu' anche contestualmente
dello scontrino fiscale. Si possono utilizzare anche i vecchi
moduli di fattura accompagnatoria di cui gli operatori sono ancora
provvisti, così pure le tipografie autorizzate e i rivenditori
possono vendere agli utilizzatori gli stampati relativi alle bolle
di accompagnamento sino ad esaurimento delle scorte.
Si precisa che la fattura deve essere emessa
e consegnata o spedita in duplice esemplare entro lo stesso giorno
in cui l'operazione viene effettuata, vale a dire entro le ore
24 dello stesso giorno (circ. n.42/503981 del 31.10.1974 della
soppressa Direzione Generale delle Tasse) e puo' anche essere
trasmessa attraverso sistemi informatici che consentano la materializzazione
di dati identici presso l'emittente ed il destinatario (Ris. Min.
n. 360879 del 30/04/1986 e n. 571134 del 19/07/1988 della Direzione
Generale delle Tasse).
Si ritiene che tra i sistemi informatici di
trasmissione del documento di trasporto sia compreso anche il
telefax (vedi anche circolare Assonime n. 108 del 16.10.96).
Per avvalersi della fatturazione differita è necessario:
- la data ed il numero progressivo;
- le generalita' del cedente, del cessionario e dell'eventuale incaricato del trasporto (ditta/ragione sociale, domicilio fiscale, numero di partita IVA codice fiscale);
- la descrizione della natura, qualita' e quantita' dei beni ceduti.
Il D.P.R. 696/1996 già citato, all'art.
3, comma 3, prevede che lo scontrino fiscale, emesso
al momento della consegna o, se antecedente, al pagamento del
corrispettivo, e la ricevuta fiscale, in presenza di determinate
caratteristiche, possono essere utilizzati per avvalersi dell'emissione
della fattura differita. Le caratteristiche necessarie sono: per
lo scontrino fiscale la specifica di natura, quantità e
qualità dei beni ceduti ed il numero di codice fiscale
dell'acquirente; per la ricevuta fiscale la semplice integrazione
dei dati identificativi del cliente.
L'emissione della fattura differita dovrà
avvenire entro il mese successivo a quello di esecuzione
del trasporto.
La C.M. 249/E dell'11/10/1996 ha ritenuto
possibile l'indicazione della data di formazione del documento;
l'indicazione della data di esecuzione del trasporto è
obbligatoria qualora questo avvenga in un giorno successivo a
quello di formazione del documento stesso.
Si ricorda inoltre che ai sensi dell'art.
21, comma 4, del D.P.R. 633/72 e' possibile riepilogare in un'unica
fattura differita le cessioni effettuate nel corso del mese solare
precedente facendo attenzione a ricomprendere solo quelle che
hanno avuto la consegna o spedizione nello stesso mese.
Relativamente alla quantita' da indicare e'
sufficiente l'indicazione in cifre e non anche in lettere.
RAPPORTO TRA DOCUMENTO DI TRASPORTO E
RICEVUTA FISCALE
I soggetti che, ricorrendone i presupposti, provvedono alla certificazione dei corrispettivi attraverso il rilascio della ricevuta fiscale, sono esonerati dalla compilazione del nuovo documento di trasporto; inoltre, come precisato al paragrafo precedente, l'emissione della ricevuta fiscale integrata con i dati identificativi del cliente, consente di procedere all'emissione della fattura differita e sostituisce di fatto il documento di trasporto stesso.
Premesso che la fattura differita va emessa solo per le cessioni di beni, e' opportuno chiarire il comportamento da seguire in caso di prestazioni di servizi che presuppongano la consegna del bene finito o lavorato.
Innanzitutto occorre verificare se la prestazione
viene resa in un locale non aperto al pubblico o presso un'impresa
ovvero se resa in un locale aperto al pubblico, in forma ambulante
o nell'abitazione del cliente.
Nel caso di prestazione resa in locale non
aperto al pubblico, o presso un'impresa il prestatore del servizio
certifica l'operazione con emissione di fattura ordinaria ai sensi
dell'art. 21 del D.P.R. 633/72. Il documento di trasporto dovrà
essere sempre emesso qualora si renda necessario
vincere le presunzioni di cui all'art. 53 del D.P.R. 633/72.
Al fine di provare l'avvenuta consegna del bene è comunque
sempre opportuna l'emissione di un documento di trasporto.
Nel caso di prestazione resa in locale aperto
al pubblico o nell'abitazione di clienti non e' obbligatoria l'emissione
della fattura se non a richiesta del cliente non oltre il momento
di effettuazione dell'operazione. Tale prestazione deve essere
certificata al momento della sua ultimazione mediante emissione
di ricevuta fiscale o di fattura-ricevuta fiscale.
Si può ritenere che dal 21 Febbraio
1997 il documento "fattura-ricevuta fiscale" sia stato
implicitamente abrogato poichè a norma del secondo comma
dell'art. 3 del D.P.R. 696/1996 la normale fattura, emessa ai
sensi dell'art. 21, primo comma, del D.P.R. 633/1972, è
documento sostitutivo della ricevuta fiscale e quindi della fattura
fiscale stessa.
E' sempre consigliabile l'emissione di un
documento di trasporto qualora l'ultimazione della prestazione
avvenga in data successiva alla consegna dei beni, al fine di
vincere la presunzione di cui all'art. 53 del D.P.R. 633/72.
PRESUNZIONE DI CESSIONE ED ACQUISTO
L'art. 53 del D.P.R. 633/72 prevede una presunzione
di cessione per i beni acquistati che non si trovino nei locali
in cui il contribuente esercita la propria attività e dichiarati
come tali all'Ufficio IVA competente ai sensi dell'art. 35 del
D.P.R. 633/72; prevede altresì una analoga presunzione
di acquisto per beni rinvenuti nei locali stessi di cui non sia
possibile dimostrarne la provenienza a titolo diverso.
La consegna dei beni a terzi per finalità
diverse dalla vendita deve risultare da un documento conservato
a norma dell'art. 39 dello stesso D.P.R., oppure da un registro
di carico e scarico o dal libro giornale o altro libro tenuto
in conformità del Codice Civile.
La bolla di accompagnamento è sempre
stata considerata documento idoneo a vincere la presunzione di
acquisto o vendita per cui la sua soppressione rende necessaria
la verifica del comportamento più opportuno da seguire.
L'art. 1, comma 3, del D.P.R. 472/96 precisa
che il documento di trasporto previsto dall'art. 21, comma 4,
del D.P.R. 633/72, è idoneo a superare le presunzioni di
acquisto e cessione.
Il riferimento fatto all'art. 21 del D.P.R.
633/72 si riferisce solamente alle cessioni di beni e non anche
alle altre fattispecie.
La Circolare del Ministero delle Finanze n.
225/E del 16/9/96 precisa però che il documento di trasporto
è idoneo a superare le presunzioni di cui all'art. 53 anche
per i trasferimenti di beni a titolo non traslativo della proprietà
ma, ovviamente, dovrà contenere l'espressa indicazione
della causale.
In conclusione il documento di trasporto è
sempre idoneo a vincere le presunzioni previste dall'art.
53 del D.P.R. 633/72.
Il D.P.R. 627/78 prevedeva esoneri di natura
soggettiva ed oggettiva alla compilazione della bolla di accompagnamento;
il D.P.R. 472/96 dispone che cessano di avere efficacia le disposizioni
previste dal D.P.R. 627/78 che continuerà ad applicarsi
solo per la circolazione di beni sottoposti al regime delle accise,
ad imposta di consumo o al regime di vigilanza fiscale nonchè
a tabacchi e fiammiferi.
La soppressione delle disposizioni del D.P.R.
627/1978, salvo che per i trasporti summenzionati, è totale
e riguarda anche le ipotesi di esonero previste dallo stesso D.P.R.:
è possibile pertanto che ai fini di vincere la presunzione
prevista dall'art. 53 sia necessario emettere un documento per
trasporto di beni che, ai sensi del D.P.R. 627/78, erano esonerati
dalla bolla di accompagnamento.
CONSEGNE NON TRASLATIVE DELLA PROPRIETA'
Come più sopra specificato la consegna
dei beni a terzi per finalità diverse dalla vendita, ove
non risulti da un apposito registro, dovrà risultare da
documento di trasporto.
Pertanto in caso di trasporto di beni in conto
lavorazione, deposito, visione, campionario, eccetera, sarà
sempre necessaria l'emissione di un documento integrato con la
relativa causale.
Alla luce delle nuove disposizioni gli operatori
che si avvalgono del sistema della tentata vendita dovranno predisporre
il documento di trasporto generale contenente la data di partenza,
le generalità dell'azienda, la descrizione della quantità
della merce e l'indicazione della causale di tentata vendita.
Al rientro sarà opportuno evidenziare
sullo stesso documento di trasporto generale l'eventuale quantità
di merce invenduta.
Si ritiene che sia sufficiente predisporre
una sola copia del documento di trasporto generale.
Al momento di ogni eventuale singola vendita l'operatore può scegliere in base alle proprie esigenze diversi modi operativi:
Questa nota di consegna dovrà essere
emessa in duplice esemplare, uno per il cedente ed uno per il
cessionario.
In relazione alla fatturazione differita la Circolare n. 249/E dell'11 ottobre 1996 consente inoltre, in luogo dell'emissione della nota di consegna per ogni singola cessione, di poter istituire ed utilizzare delle SCHEDE per ogni singolo cliente le quali conterrano il nome dell'azienda cedente e del cliente e, per ogni vendita, la natura, qualità, quantità della merce, nonchè la data di consegna.
In seguito si emetterà o la singola
fattura per ogni consegna o la fattura riepilogativa del mese
precedente.
Allo scopo di evitare le presunzioni di cessione
e di acquisto di cui all'art. 53 del D.P.R. 633/72 la ditta mandante
che consegna beni in conto campionario all'intermediario di commercio
deve emettere un documento di trasporto contenente tutti gli elementi
previsti dalle nuove disposizioni, con la causale "merce
in c/campionario".
In alternativa la ditta mandante può
registrare la merce consegnata in c/campionario su un apposito
registro tenuto a norma dell'art. 39 D.P.R. 633/72.
A sua volta l'agente di commercio dovrà
conservare presso la propria sede il documento della ditta mandante
senza ulteriori adempimenti non essendo più necessario
che i beni in conto campionario siano scortati da un nuovo documento
di trasporto.
Quando l'intermediario renderà il campionario
alla ditta mandante, emetterà un documento di consegna
nel quale indicherà la causale "merce di campionario
resa".
TRASPORTI NELL'AMBITO DELLA STESSA IMPRESA
Il D.P.R. 627/78 stabiliva che i soggetti
che esercitavano esclusivamente il commercio al minuto
godevano dell'esenzione dall'emissione della bolla di accompagnamento
per i trasporti dei beni nell'ambito della stessa impresa.
Tale esenzione era subordinata alle seguenti condizioni:
Conseguentemente, chi avesse svolto una attività di commercio all'ingrosso, o congiuntamente all'ingrosso ed al dettaglio, era obbligato ad emettere bolla di accompagnamento per tutti i trasporti effettuati.
Con la soppressione della bolla di accompagnamento
si è notevolmente semplificata la problematica dei trasporti
nell'ambito della stessa impresa.
Ai sensi dell'art. 53, comma 1, del D.P.R.
633/72 si presumono ceduti i beni acquistati, importati o prodotti
che non si trovino nei luoghi in cui il contribuente esercita
la sua attività e dichiarati come tali all'Ufficio I.V.A.
territorialmente competente ai sensi dell'art. 35 dello stesso
D.P.R.. Di conseguenza il trasporto di beni tra i locali denunciati
ai fini I.V.A. è ora esonerato dall'emissione di qualsiasi
documento di accompagnamento, a prescindere dal tipo di attività
esercitata.
E' doveroso segnalare che mentre tale tesi
trova conferma nella Circolare Assonime n° 108 del 16/10/1996
non ha invece completo riscontro nella circolare n° 225/E
del 16/9/1996 del Ministero delle Finanze che al punto 2.3 evidenzia
l'obbligo di emissione del documento di accompagnamento anche
per i passaggi interni; tale ultima interpretazione appare però
in netto contrasto con lo spirito di semplificazione della nuova
normativa. Inoltre poichè il concetto è inserito
dal Ministero nel paragrafo relativo ai trasporti di beni da consegnare
a terzi a titolo non traslativo della proprietà, si deve
presumere che riguardi passaggi interni relativi a beni trasportati
presso i terzi stessi che non entrano però in possesso
dei beni; un esempio di tale situazione potrebbe essere l'ipotesi
di un cantiere temporaneo presso terzi non denunciato ai fini
I.V.A.. Tale situazione è illustrata nel paragrafo che
segue.
La problematica dei trasporti dalla sede principale
ai cantieri è molto simile a quella esaminata precedentemente.
Infatti anche per tali trasporti condizione necessaria per non dover procedere all'emissione di documenti di accompagnamento è l'avvenuta comunicazione all'Ufficio I.V.A. di apertura dei cantieri.
Necessita pertanto determinare cosa si intende per cantiere e conseguentemente quando è necessario osservare gli obblighi di cui all'art. 35 del D.P.R. 633/72. A tal fine la R.M. n°504567 del 18.2.1974 chiarisce che gli obblighi di comunicazione devono essere osservati per le unità operative nell'ambito delle quali si concretizzano riscossioni di denaro e/o movimenti di materiali. Non va comunque dimenticato che il cantiere resta comunque una struttura occasionale di esercizio dell'attività d'impresa e pertanto sarà opportuno valutare caso per caso se procedere alla comunicazione di apertura all'Ufficio I.V.A. in considerazione della dimensione e durata dello stesso.
La Commissione Tributaria Centrale, Sez. XI,
con decisione n° 7353 dell'1/10/1986, ha ritenuto necessaria
la comunicazione di apertura di un cantiere edile per la costruzione
di due palazzine.
Le vendite triangolari sono quelle operazioni di cessione di beni in cui intervengono tre soggetti diversi: il cedente viene incaricato dal cessionario di consegnare beni ad un cliente del cessionario stesso per suo ordine e conto.
Per le vendite triangolari gli operatori possono avvalersi della fatturazione immediata o di quella differita.
In questo caso ne' il cedente ne' il cessionario avranno l'obbligo di emettere alcun documento di trasporto.
Il cedente è obbligato ad emettere
e inviare al cessionario la fattura immediata entro le ore 24
del giorno di inizio del trasporto delle merci; lo stesso onere
è imposto al cessionario nei confronti del proprio cliente.
La Circolare n. 42 del 31.10.1974 consente
al cessionario di emettere la fattura al proprio cliente entro
cinque giorni dal ricevimento della fattura da parte del cedente;
tale disposizione non trova però riscontro nel disposto
normativo.
Esempio:
A (cessionario) acquista da B (cedente) beni che deve vendere a C (cliente);
A incarica B di trasportare e consegnare detti beni direttamente a C;
A e B potranno non emettere alcun documento di trasporto;
sia A che B dovranno emettere ed inviare le
rispettive fatture entro le ore 24 del giorno di inizio del trasporto
per la consegna delle merci a C.
In tale caso il documento idoneo a consentire
la fatturazione differita sia al cedente che al cessionario
sarà emesso dal cedente e dovra' contenere oltre
agli elementi essenziali previsti per il Documento di
Trasporto, i dati identificativi del cedente, del cessionario
e del cliente del cessionario (circolare ministeriale n.
249/E dell'11/10/1996).
Nelle fatture differite è obbligatorio
riportare gli estremi del documento di trasporto del cedente.
E' opportuno altresi' che il cedente trasmetta
copia del documento di trasporto al cessionario affinche'
questi possa correttamente adempiere agli obblighi di fatturazione.
Esempio:
A (cessionario) acquista da B (cedente) beni che deve vendere a C (cliente).
A incarica B di trasportare e consegnare detti beni direttamente a C.
La ditta B emettera' il documento di trasporto
indicando oltre alle proprie generalita' e a quelle della ditta
A e C, la causale del trasporto "merce consegnatavi per
ordine e conto della ditta A".
Le cessioni di beni destinati all'esportazione
fuori dal territorio dell'U.E. costituiscono operazioni
non imponibili I.V.A. ai sensi dell'art. 8 del D.P.R. 633/72.
La bolla di accompagnamento vistata
dall'ufficio doganale costituiva uno dei documenti idonei
a dimostrare la corretta applicazione del regime di
non imponibilita'.
Con l'abolizione della bolla di accompagnamento
i mezzi di prova idonei sono costituiti dalla fattura vistata
dalla dogana e dalla dichiarazione doganale di esportazione.
La Legge recante le norme di recepimento della
Direttiva 95/7/CE, approvata definitivamente in data 4/2/1997
ma a tutt'oggi in attesa di pubblicazione in Gazzetta Ufficiale,
prevede che il documento di trasporto vistato dalla dogana di
uscita della Comunità Europea sia idoneo a dimostrare l'avvenuta
esportazione della merce (la legge è già stata pubblicata
"in anteprima" sul Sole-24 Ore del 5/2/1997).
Anche il Ministero delle Finanze con la recente
circolare n. 35/E del 13/2/1997 è intervenuto sull'argomento
con un'interpretazione in linea con la norma in corso di approvazione.
A parere del Ministero è necessario però che il
documento di trasporto contenga anche la destinazione estera dei
beni ed il tipo di operazione (esportazione diretta/tramite commissionario/triangolare).
Le cessioni di beni verso operatori
economici residenti nel territorio della Comunità Europea
costituiscono operazioni non imponibili I.V.A. ai sensi dell'art.
41 del D.L. 331/93.
Per tali cessioni non è obbligatoria
l'emissione di alcun documento di accompagnamento se i cedenti
si avvalgono della fatturazione immediata.
I cedenti residenti dovranno presentare in
Dogana l'apposito modello denominato "Intrastat" riepilogativo
delle operazioni intracomunitarie effettuate.
MOVIMENTI DI BENI CON LA REPUBBLICA DI
SAN MARINO
Il D.P.R. 14/8/1996 n. 472 nulla dice in merito al D.M. 24/1/79 che aveva istituito il documento di trasporto per le transazioni con la Repubblica di San Marino.
La circolare ministeriale n. 225/E del 16/9/96
ha invece esplicitamente chiarito che non si applicano più
le disposizioni del citato D.M. ma che, in virtù dell'art.
1 del D.M. 13439 del 29/12/72, continua comunque a sussistere
l'obbligo di emissione di un documento di accompagnamento.
Si ritiene che nel caso ci si avvalga della
fatturazione immediata sia necessario che la merce venga comunque
scortata dal documento di trasporto o eventualmente dalla fattura
immediata integrata dagli elementi del documento di trasporto
stesso; non è naturalmente obbligatoria l'indicazione di
tutti i dati che venivano richiesti nel vigore del D.P.R. 627/1978,
ma solo di quelli indicati al comma 3 dell'art. 1 del D.P.R. 472/96
e cioè la data, le generalità del cedente, del cessionario
e dell'eventuale incaricato del trasporto, nonché la descrizione
della natura, della qualità e della quantità dei
beni ceduti mentre è ancora opportuna l'indicazione della
causale del trasporto.
Non risultano ad oggi disposizioni contrarie
della Repubblica di San Marino in merito alla procedura sopra
evidenziata; del resto la fattura accompagnatoria prevista dalla
precedente normativa era comunemente ritenuta idonea ed è
tutt'ora utilizzata dalle aziende in attesa di esaurimento della
modulistica.
Il documento deve essere emesso in almeno tre
copie di cui due da esibire all'Ufficio tributario di San Marino
all'atto dell'introduzione dei beni in detto Stato.
Le autorità sammarinesi, con decreto
23/9/96 n. 119, hanno confermato che analogo documento deve essere
emesso dagli operatori per i beni provenienti a qualsiasi titolo
da San Marino.
In considerazione dell'idoneità del
documento di accompagnamento a vincere le presunzioni stabilite
dall'art. 53 della legge IVA, si ritiene superata la circolare
ministeriale 20/4/73 n. 30-510542 che imponeva l'annotazione in
apposito registro, numerato e bollato ai sensi dell'art. 39 D.P.R.
633/72, dei beni inviati in Italia da operatori sammarinesi a
scopo di lavorazione e deposito.
LE VENDITE TRIANGOLARI CON L'ESTERO
Le vendite triangolari con l'estero sono
quelle operazioni di cessione di beni in cui intervengono tre
soggetti diversi: il cedente italiano viene incaricato
dal cessionario italiano di consegnare beni ad un cliente
straniero del cessionario stesso per suo ordine e conto.
Il presupposto del regime di non imponibilita'
di tali operazioni e' che i beni vengano collocati fuori dal
territorio nazionale direttamente dal cedente mentre
il cessionario residente (cedente a sua volta verso il cliente
straniero) non deve entrare in possesso dei beni.
Nell'ipotesi di cessioni verso Paesi extracomunitari,
in assenza di un vettore che compili la lettera di vettura
e con la dichiarazione doganale intestata al cessionario
residente, il cedente residente deve dimostrare, con idoneo
documento, di aver inviato direttamente la merce all'estero.
Stesso problema si pone per le cessioni triangolari con destinazione comunitaria di cui all'art. 58 del D.L. 30/8/93, n. 331, convertito nella Legge 29/10/93 n. 427.
Il Ministero delle Finanze con la circolare
n. 35/E del 13/2/1997 ha ritenuto che il documento di trasporto
è idoneo a dimostrare la corretta applicazione del regime
di non imponibilità (vedi paragrafo "vendite all'estero").
Anteriormente all'entrata in vigore della
disciplina sulla bolla di accompagnamento, la Direzione Generale
delle Dogane (Circ. 7895 del 22.11.1977) aveva riconosciuto
la validita' della "bolletta di consegna" in caso di
"esportazioni indirette" ai fini della dimostrazione
dell'avvenuta esportazione.
TRASPORTI ANCORA SOGGETTI AD OBBLIGHI
DI DOCUMENTAZIONE
Il trasporto di alcuni determinati beni è
tuttora soggetto all'obbligo fiscale di emissione della bolla
di accompagnamento o di altri documenti similari.
L'obbligo di emissione della bolla di accompagnamento continua ad avere efficacia, in via eccezionale, relativamente ai trasporti di:
- tabacchi;
- fiammiferi;
- prodotti sottoposti al regime delle accise,
alle imposte di consumo o al regime di vigilanza fiscale previsto
dalle disposizioni in materia di imposta sulla produzione e sui
consumi: oli minerali, alcole, bevande alcoliche, vino, birra,
profumerie alcoliche, ed altri similari.
Il Regolamento che ha soppresso la bolla distingue
i tabacchi ed i fiammiferi dagli altri prodotti in quanto pur
essendo anch'essi soggetti al regime delle accise sono gli unici
la cui tassazione non è disciplinata dal relativoTesto
Unico.
Gli oli minerali, l'alcole e le bevande alcoliche sono da dividersi in due categorie:
- prodotti che viaggiano in regime sospensivo tra depositi fiscali (prodotti che non hanno ancora assolto l'imposta);
- prodotti che hanno scontato l'imposta e che
viaggiano tra depositi liberi.
Disposizioni comunitarie (Regolamento CEE
n. 27/19/92 dell'11/09/92) hanno stabilito l'emissione di un
Documento Amministrativo di Accompagnamento per i prodotti
che viaggiano in regime di sospensione d'imposta tra depositi
fiscali.
Il Documento Amministrativo di Accompagnamento
può essere sostituito da altro documento, ad esempio la
fattura immediata, che contenga le medesime informazioni.
L'obbligo di emissione del Documento Amministrativo
di Accompagnamento è esteso al trasporto interno ed intracomunitario.
Il documento amministrativo di trasporto o
suo equipollente deve, prima del suo utilizzo, essere bollato
da parte dell'Ufficio tecnico di finanza competente per territorio.
Per i prodotti soggetti ad accisa che hanno già scontato l'imposta occorre distinguere fra:
- trasporto intracomunitario: deve avvenire, tra depositi liberi, previa emissione di un Documento di Accompagnamento Semplificato, conforme al modello previsto dal Regolamento Comunitario n. 3469/92 del 17/12/92;
- circolazione interna: gli oli minerali, l'alcole
e le bevande alcoliche devono essere scortati dal Documento di
Accompagnamento Semplificato di cui all'art. 9, D.M. 210/96.
Anche il Documento Amministrativo Semplificato
come il Documento Amministrativo di Accompagnamento deve essere
stampato dalle tipografie autorizzate ed essere preventivamente
bollato dal'Ufficio Tecnico di Finanza prima del suo utilizzo.
Il Dipartimento Centrale delle Dogane ha segnalato
con propria nota n. 597 del 16/09/96 l'obbligo di emettere la
bolla di accompagnamento anche nei casi in cui la circolazione
dei medesimi sia stata esonerata dalla scorta del Documento Amministrativo
di Accompagnamento o del Documento Amministrativo Semplificato,
senza l'esplicita previsione di alcun documento sostitutivo, a
meno che il trasporto non sia contemporaneamente esonerato anche
dall'obbligo di emissione della bolla di accompagnamento come
avviene, ad esempio, per i prodotti alcolici contrassegnati.
I tabacchi ed i fiammiferi viaggiano prevalentemente
come prodotti contrassegnati ovvero con bolletta di legittimazione,
il che rende superflua l'emissione della bolla di accompagnamento.
Un altro prodotto per il quale permane l'obbligo di documentazione del trasporto è il vino ed in particolare per il trasporto dello stesso sono previste norme specifiche, che fanno alcuni distinguo.
Trasporti intracomunitari di vino in recipienti di capacità superiore a 60 litri:
devono essere scortati dall'apposito documento di trasporto previsto dal Ministero delle Risorse Agricole e Forestali, vidimato prima dell'uso dagli Uffici periferici dello stesso. In sostanza si tratta del Documento Amministrativo di Accompagnamento o del Documento Amministrativo Semplificato, a seconda dei casi, timbrato dall'Ispettorato repressione frodi.
Trasporti intracomunitari di vino in recipienti di capacità fino a litri 60:
devono essere scortati dal medesimo documento di trasporto, però la vidimazione dello stesso può avvenire presso il competente Ufficio Tecnico di Finanza.
Trasporti interni di vino in recipienti superiori a 60 litri:
devono essere scortati dalla bolla di accompagnamento
e il documento deve essere conforme a quello allegato al regolamento
comunitario n. 2238/93 del 26/07/93 e preventivamente vidimato
dall'Ufficio repressione frodi.
I trasporti di prodotti vinosi che hanno già
scontato l'imposta contenuti in recipienti di volume inferiore
a 5 litri, se il trasporto non riguarda quantitativi superiori
a 100 litri complessivi, sono soggetti a contrassegno e, quindi
esonerati dalla bolla di accompagnamento.
L'avvenuta soppressione della bolla ha fatto tornare pienamente in vigore altre disposizione che risultavano superate oppure integrate all'interno della bolla di accompagnamento merci, fra le altre:
- la documentazione del trasporto in conto proprio;
- la lettera di vettura.
Per il trasporto di cose in conto proprio
in vigenza dell'obbligo di emissione della bolla di accompagnamento,
era stata prevista la facoltà di integrarla in calce o
sul retro (D.M. 13/04/79) con le indicazioni rese obbligatorie
dall'art. 10, D.P.R. 16/09/77, n. 783.
Dopo l'avvenuta soppressione della bolla, torna obbligatoria l'emissione dello specifico documento relativamente al trasporto su strada di cose effettuate con motoveicoli e autoveicoli aventi una massa complessiva a pieno carico superiore a 35 quintali; per conseguenza, anche l'obbligo del quale si stà trattando viene ad essere limitato ai trasporti in conto proprio eseguiti con veicoli che abbiano le seguenti caratteristiche:
- portata utile superiore a 30 quintali;
- peso complessivo superiore a 35 quintali.
Il D.P.R. 56/1978 prevede per il trasporto
delle merci su strada per conto terzi soggette al regime tariffario,
l'emissione della lettera di vettura, il cui obbligo permane anche
dopo l'eliminazione della bolla di accompagnamento; pertanto sarà
necessaria l'emissione di un documento conforme a quello approvato
con decreto ministeriale (v. allegato al D.M. 22/12/1982, come
modificato ed integrato dal D.M. 07/12/83).
Il D.P.R. 472/96 dispone che "restano
ferme le disposizioni sul controllo dei beni durante il trasporto
ai fini dell'acquisizione di dati e notizie utili all'accertamento
della corretta applicazione delle norme fiscali".
La circolare 225/E, al punto 3, ha previsto
che il controllo del rispetto della documentazione ai fini fiscali
durante il trasporto possa essere effettuato unicamente dalla
Guardia di Finanza che dovrà appurare la naturale corrispondenza
di quanto dichiarato dal conducente in merito alla consistenza
delle merci.
I controlli dovranno avvenire ai fini
di quanto disposto dagli art. 51 e 52 del D.P.R. 633/72 e
ciò allo scopo di procedere a verifiche e ad accertamenti
successivi in capo ai soggetti che compiono le operazioni,
acquisendo cosi' elementi utili ai fini del compimento delle
verifiche.
Inoltre, attraverso ispezioni da eseguirsi
successivamente, si procedera' alla constatazione dell'effettiva
destinazione dei beni e della relativa fatturazione.
CONSERVAZIONE DEI DOCUMENTI DI TRASPORTO
Ai sensi dell'art. 2220 del Codice Civile
i documenti di trasporto devono essere conservati per dieci anni
dalla data della loro emissione mentre ai fini fiscali, ai sensi
dell'art. 39 del D.P.R. 633/72, tali documenti devono essere
conservati fino a quando non siano definiti gli accertamenti
relativi al corrispondente periodo d'imposta.
fac-simile di documento di trasporto (minimo
2 copie)
N.B.: eventuali altri elementi di utilità
aziendale:
MITTENTE
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DESTINATARIO
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Documento di trasporto n.
del
QUANTITÀ
NATURA E QUALITÀ
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INCARICATO DEL TRASPORTO
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CAUSALE DEL TRASPORTO
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ANNOTAZIONI
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Firma del Ricevente
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